第五章　收入、费用和利润

本章考情分析

收入的内容历来都是重要的考试内容。今年教材并未按最新的收入准则进行重新编写，这对广大初级考生而言是利好；费用属于基础知识内容，在考试中属于客观题必考内容；利润也是历年考试中比较重要的内容。所以各位考生应掌握收入基础内容，期间费用各项目的核算内容、税金及附加的核算内容以及利润的构成及各项利润指标的计算。

近三年题型题量分析

第一节　收入

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。应具备以下特点：

（1）收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入；

（2）收入会导致企业所有者权益的增加；

（3）收入与所有者投入资本无关。

【提示】企业处置固定资产或出售无形资产等非日常活动取得的经济利益的净流入属于营业外收入的核算内容（即利得），不属于企业的收入。

【例题•单选题】下列各项中，属于企业收入的是（　　）。（2017年）

A.出租固定资产取得的租金

B.接受捐赠取得的现金

C.处置无形资产取得的净收益

D.股权投资取得的现金股利

【答案】A

【解析】选项B、C计入营业外收入；选项D计入投资收益。

【例题•多选题】下列各项中，属于工业企业营业收入的有（　　）。（2017年）

A.债权投资的利息收入

B.出租无形资产的租金收入

C.销售产品取得的收入

D.出售无形资产的净收益

【答案】BC

【解析】选项A计入投资收益；选项B计入其他业务收入；选项C计入主营业务收入；选项D计入营业外收入；选项BC属于工业企业的营业收入。

【例题•单选题】下列各项中,不属于企业“收入”核算范围的是（　　）。

A.工业企业销售原材料

B.4S店销售小汽车

C.商贸企业销售商品电脑

D.无法查明原因的现金溢余

【答案】D

【解析】选项D属于“营业外收入”的核算范围。

收入的分类

一、销售商品收入

（一）销售商品收入的确认

销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。判断企业商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给购货方，需视情况不同而定。大多数情况下，所有权上的风险和报酬伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移。

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。企业将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方后，如仍然保留通常与所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施有效控制，则此项销售不能成立，不能确认相应的销售收入。

【提示】如企业对售出的商品保留了与所有权无关的继续管理权，则不受本条件的限制。

3.相关的经济利益很可能流入企业。企业在销售商品时，如估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。

【提示】如果企业判断销售商品收入满足确认条件而予以确认，同时确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原会计处理，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。

4.收入的金额能够可靠地计量。

5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

【提示】收入确认的时间：

（1）采用预收货款方式销售商品的，在发出商品时确认收入。

（2）采用托收承付方式销售商品的，在发出商品且办妥托收手续时确认收入。

（3）采用交款提货方式销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入。

（4）采用支付手续费委托代销方式销售商品的，在收到受托方开出的代销清单时确认收入。

【例题•单选题】下列各项中，关于收入确认表述正确的是（　　）。

A.采用预收货款方式销售商品，应在收到货款时确认收入

B.采用分期收款方式销售商品，应在货款全部收回时确认收入

C.采用交款提货方式销售商品，应在开出发票收到货款时确认收入

D.采用支付手续费委托代销方式销售商品，应在发出商品时确认收入

【答案】C

【解析】采用预收货款方式销售商品的，应该在发出商品时确认收入，选项A错误；采用分期收款方式销售商品的，应在满足收入确认条件时，根据应收款项的公允价值一次性确认收入，选项B错误；采用交款提货方式销售商品，应该在开出发票账单收到货款时确认收入，选项C正确；采用支付手续费委托代销方式销售商品的，应该在收到受托方开出的代销清单时确认收入，选项D错误。

【例题•多选题】下列关于企业销售商品收入确认时点的表述中，正确的有（　　）。（2014年）

A.采用支付手续费委托代销方式销售商品，应在收到代销清单时确认收入

B.采用预收货款方式销售商品，应在收到货款时确认收入

C.采用交款提货方式销售商品，应在开出发票收到货款时确认收入

D.采用托收承付方式销售商品，应在发出商品并办妥托收手续时确认收入

【答案】ACD

【解析】采用预收货款方式销售商品，应在发出商品时确认收入，选项B不正确。

【例题•多选题】下列各项中不满足收入确认条件，不应当确认企业收入的有（　　）。

A.寄存本单位的已售商品

B.售后回购的商品

C.售出商品后得知对方公司已破产清算

D.已售商品成本无法可靠取得

【答案】BCD

【解析】A选项满足全部条件，B不满足第二条，C不满足第三条，D不满足第五条。

【例题•判断题】销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理估计的，企业应在收到货款时确认收入。(　　)（2016年）

【答案】×

【解析】销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理估计的，不满足收入确认条件，企业不应确认收入。

（二）一般销售商品业务收入的处理

第一，在符合收入确认的条件时，按照已收或应收合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目,按增值税专用发票上注明的增值税税额贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目；

第二，结转对应的销售成本，借记“主营业务成本”,贷记“库存商品”等。

基本账务处理：

借：银行存款（应收账款、预收账款、应收票据等）

　贷：主营业务收入

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

　　存货跌价准备（销售存货所对应的跌价准备）

　贷：库存商品

【举例】甲公司向乙公司销售商品一批，开出增值税专用发票上注明售价为400000元，增值税税额为68000元；甲公司收到乙公司开出的不带息银行承兑汇票一张，票面金额为468000元，期限为2个月；该批商品已经发出，甲公司以银行存款代垫运杂费2000元；该批商品成本为320000元。甲公司应当编制的会计分录为：

【答案】

（1）借：应收票据　　　　　　　　　　　　　　　468000

　　　　应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　400000

　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　 68000

　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　2000

（2）借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　320000

　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　320000

（三）已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理

如果企业售出商品但不符合销售商品收入确认的五项条件，不应确认收入。为了单独反映已经发出但尚未确认销售收入的商品成本，企业应增设“发出商品”科目。

基本账务处理：

发出商品时：

借：发出商品（成本价）

　贷：库存商品（成本价）

纳税义务已经发生时：

借：应收账款

　贷：应交税费—应交增值税（销项税额）（售价×适用税率）

满足收入确认条件时：

借：应收账款等

　贷：主营业务收入

同时：

借：主营业务成本

　贷：发出商品

【提示】“发出商品”科目的期末余额应在资产负债表“存货”项目反映。

【举例】A公司于2018年3月3日采用托收承付结算方式向B公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为100000元，增值税税额为17000元，该批商品成本为60000元。A公司在销售该批商品时已得知B公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时为了维持与B公司长期以来建立的商业关系，A公司仍将商品发出，并办妥托收手续。假定A公司销售该批商品的纳税义务已经发生。

【答案】

发出商品时：

借：发出商品　　　　　　　　　 　　　　　　　　60000

　贷：库存商品　　　　　　　　 　　　　　　　　　60000

同时，因A公司销售该批商品的纳税义务已经发生，应确认应交的增值税销项税额：

借：应收账款　　　　　　　　 　　　　　　　　　17000

　贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　　 　　17000

【举例】承上例，假定2018年11月A公司得知B公司经营情况逐渐好转，B公司承诺近期付款，A公司应在B公司承诺付款时确认收入，应编制如下会计分录：

【答案】

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　100000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　100000

同时结转成本：

借：主营业务成本　　　　　　　　　　 　　　　　60000

　贷：发出商品　　　　　　　　　　　 　　　　　　60000

假定A公司于2018年12月6日收到B公司支付的货款，应编制如下会计分录：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　117000

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　117000

【例题•单选题】企业销售商品已经发出，但不满足收入确认条件，则应借记的会计科目是（　　）。

A.库存商品

B.在途物资

C.材料采购

D.发出商品

【答案】D

【解析】企业已经发出但不能确认销售收入的商品要作为“发出商品”核算，借记“发出商品”科目，贷记“库存商品”科目。

第一节　收入

一、销售商品收入

（四）商业折扣、现金折扣和销售折让的处理

企业销售商品满足确认收入条件确认收入时，应按照已收或应收合同或协议价款确定销售商品收入的金额。在确定销售商品收入的金额时，应注意区分下列因素：商业折扣、现金折扣、销售折让。

销售折让：商品在规格、型号、质量等方面存在问题

1.商业折扣

商业折扣是指企业为促进商品销售而给予的价格扣除。

商业折扣在销售时即已发生，其不构成商品最终成交价格的一部分，因此，销售商品确认收入的金额应是扣除商业折扣后的金额。

2.现金折扣

现金折扣是债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。现金折扣实际发生时计入财务费用。在确定销售商品收入时不考虑预计可能发生的现金折扣。

在计算现金折扣时，还应注意销售方是按不包含增值税的价款提供现金折扣，还是按包含增值税的价款提供现金折扣，两种情况下购买方享有的折扣金额不同。

【提示】如果不考虑增值税可以直接按确认收入的金额乘以折扣率来确认现金折扣金额。

【例题•单选题】某企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2014年4月1日，该企业向某客户销售商品20000件，单位售价为20元（不含增值税），单位成本为10元，给予客户10%的商业折扣，当日发出商品，并符合收入确认条件。销售合同约定的现金折扣条件为2/10,1/20，N/30（计算现金折扣时不考虑增值税）。不考虑其他因素，该客户于4月15日付款时享有的现金折扣为（　　）元。（2015年）

A.4680

B.3600

C.4212

D.4000

【答案】B

【解析】销售商品确认的收入＝20000×20×（1-10%）＝360000（元）；计算现金折扣不考虑增值税，则4月15日付款享有的现金折扣＝360000×1%＝3600（元）。

【例题•单选题】企业销售商品确认收入后，对于客户实际享受的现金折扣，应当（　　）。

A.确认当期财务费用

B.冲减当期主营业务收入

C.确认当期管理费用

D.确认当期主营业务成本

【答案】A

【解析】企业销售商品确认收入后，对于客户实际享受的现金折扣应当确认为当期财务费用。

【例题•单选题】某企业2018年8月1日赊销一批商品，售价为120000元（不含增值税），适用的增值税税率为17%。规定的现金折扣条件为2/10，1/20，N/30，计算现金折扣时考虑增值税。客户于2018年8月15日付清货款，该企业实际收款金额为（　　）元。

A.118800

B.137592

C.138996

D.140400

【答案】C

【解析】应收账款确认金额=120000×（1+17%）=140400（元）；8月15日付款应当享受的现金折扣为1%，则该企业实际收款金额=120000×（1+17%）×（1-1%）=138996（元）。

【例题·多选题】下列关于现金折扣会计处理的表述中，正确的有（　　）。（2011年）

A.销售企业在确认销售收入时将现金折扣抵减收入

B.销售企业在取得价款时将实际发生的现金折扣计入财务费用

C.购买企业在购入商品时将现金折扣直接抵减应确认的应付账款

D.购买企业在偿付应付账款时将实际发生的现金折扣冲减财务费用

【答案】BD

【解析】企业销售商品涉及现金折扣的应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，选项A错误；销售企业在取得价款时将实际发生的现金折扣计入财务费用，选项B正确；购买企业按照扣除现金折扣前的金额确认应付账款，选项C错误；购买企业实际支付价款时将发生的现金折扣直接冲减财务费用，选项D正确。

3.销售折让

销售折让是企业因售出商品质量不符合要求等原因而在售价上给予的减让。

分两种情况进行处理（不考虑资产负债表日后事项）：

（1）销售折让如果发生在确认销售收入之前，则应在确认销售收入时直接按扣除销售折让后的净额确认。

基本账务处理：

借：银行存款等

　贷：主营业务收入（扣除折让后的净额）

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

同时：

借：主营业务成本

　贷：发出商品

【提示】商品已发出不满足收入确认条件的，应当将库存商品结转至“发出商品”科目中。

（2）企业已经确认销售商品收入发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期的销售商品收入，如按规定允许扣减增值税税额的，还应冲减已确认的增值税销项税额。

基本账务处理：

借：主营业务收入

　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　贷：银行存款等

【举例】甲公司销售一批商品给乙公司，开出专用发票注明的价款100万元，增值税17万元。该批商品成本为80万元。乙公司收到商品后发现质量不符合要求，要求甲公司在价格上给予5%的折让。乙公司提出的要求符合合同规定，甲公司同意并办妥了相关手续，向乙公司开具了红字专用发票。

（1）假定此前甲公司已经确认了销售收入。

（2）假定此前甲公司未确认销售收入。

【答案】

（1）实现销售时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　 　　　　　　　117

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　 　　　　　　　100

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　　17

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

发生销售折让时：

借：主营业务收入　　　　　　　　　　 　　　　　　　5

　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　0.85

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　5.85

实际收到货款时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　111.15

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　111.15

（2）发出商品时（假定满足纳税义务）：

借：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　17

　贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　　17

发生销售折让时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　 　　　　　94.15

　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　0.85

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　95

结转成本：

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　贷：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

【例题•单选题】2016年8月2日，甲公司向乙公司赊销一批商品。增值税专用发票上注明的价款为300万元。增值税税额为51万元。符合收入确认条件。9月15日，乙公司发现该批商品外观有瑕疵，要求按不含税销售价格给予5%的折让。甲公司同意并开具了红字增值税专用发票。同日收到乙公司支付的货款。下列各项中，关于甲公司销售折让会计处理结果表述不正确的是（　　）。（2017年）

A.冲减应交税费2.55万元

B.冲减主营业务收入15万元

C.增加销售费用17.55万元

D.冲减应收账款17.55万元

【答案】C

【解析】2016年8月2日，赊销商品：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　 　　　　　　351

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　 　　　　　　　300

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　　51

9月15日，发生销售折让：

借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　15

　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　2.55

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　 　　　　　　17.55

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　333.45

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　333.45

【例题·单选题】甲公司1月销售商品发生商业折扣38万元、现金折扣22万元、销售折让10万元。该企业上述业务计入当月财务费用的金额为（　　）万元。

A.22

B.32

C.48

D.60

【答案】A

【解析】商业折扣、现金折扣、销售折让三者的处理中，只有现金折扣在财务费用科目中体现。

【例题•判断题】企业已确认销售收入的售出商品发生销售折让，且不属于资产负债表日后事项的，应在发生时冲减当期销售收入。（　　）

【答案】√

（五）销售退回的处理

企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的销售退回，应分不同情况进行会计处理。

基本账务处理：

（1）尚未确认销售收入的售出商品发生销售退回：

借：库存商品

　贷：发出商品

【提示】如果发出商品时已经发生了纳税义务，需要在退回时考虑：

借：应交税费—应交增值税（销项税额）

　贷：银行存款等

（2）已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回：

借：主营业务收入

　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　贷：银行存款等

同时：

借：库存商品

　贷：主营业务成本

【举例】甲公司2018年9月5日收到乙公司因质量问题而退回的商品10件。每件商品成本为210元。该批商品系甲公司6月2日出售给乙公司，每件商品售价为300元，适用的增值税税率为17%，货款尚未收到，甲公司尚未确认销售商品收入。因乙公司提出的退货要求符合销售合同约定，甲公司同意退货，并按规定向乙公司开具了增值税专用发票（红字）。甲公司应在验收退货入库时编制如下会计分录：

【答案】

借：库存商品　　　　　　　　　　　　　2100（210×10）

　贷：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　2100

【提示】因为甲公司向乙公司开具了增值税专用发票（红字），所以还需编制：

借：应交税费——应交增值税（销项税额）　　 　　　510

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　 　　　　　　510

【举例】甲公司在2018年3月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的售价为50000元，增值税税额为8500元。该批商品成本为26000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，N/30。乙公司在2018年3月25日支付货款。2018年7月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关退货款，并开具了增值税专用发票（红字）。假定计算现金折扣时不考虑增值税。甲公司应编制如下会计处理：

【答案】

（1）2018年3月18日销售实现时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　 　　　　　　58500

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　 　　　　　　50000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　8500

借：主营业务成本　　　　　　　　　　 　　　　　26000

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　 　　　　　　26000

（2）2018年3月25日收到货款时，发生现金折扣1000（50000×2%）元，实际收款57500（58500-1000）元：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　 　　　　　57500

　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　 　　　　　58500

（3）2018年7月5日发生销售退回时：

借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　 　50000

　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　8500

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 　　57500

　　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000

借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　 26000

　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　 　　　　　26000

【例题·多选题】下列各项中，关于收入确认表述正确的有（　　）。（2015年）

A.已确认收入的商品发生销售退回，除属于资产负债表日后事项外，一般应在发生时冲减当期销售收入

B.采用托收承付方式销售商品，应在发出商品时确认收入

C.销售折让发生在收入确认之前，销售收入应按扣除销售折让后的金额确认

D.采用预收款方式销售商品，应在款项全部收妥时确认收入

【答案】AC

【解析】采用托收承付方式销售商品，应在发出商品且在办妥托收手续时确认收入，选项B错误；采用预收款方式销售商品，应在发出商品时确认收入，选项D错误。

（六）采用预收款方式销售商品的处理

预收款销售商品是指购买方在商品尚未收到前按合同协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项才将商品交付购货方，说明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才能转移给购货方，销售方通常应在发出商品时确认收入，结转成本。在此之前预收的款项作为预收账款。

收到预收款项时：

借：银行存款

　贷：预收账款

发货满足收入确认条件时：

借：预收账款

　贷：主营业务收入

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

　贷：库存商品

【提示】预收账款出现借方余额代表的是应收账款。

收到余款时：

借：银行存款

　贷：预收账款

（七）采用支付手续费方式委托代销商品的处理

采用支付手续费方式的委托代销商品，是指委托方和受托方签订代销合同或协议，委托方根据合同或协议约定向受托方支付手续费，受托方按照合同或协议规定的价格销售代销商品的销售方式。在这种销售方式下，委托方在发出商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认为销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用。受托方应在代销商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。

甲公司（委托方）————乙公司（受托方）

1.委托方的账务处理

发出代销商品时：

借：委托代销商品\发出商品（成本价）

　贷：库存商品（成本价）

满足增值税纳税义务时：

借：应收账款

　贷：应交税费—应交增值税（销项税额）

收到受托方代销清单时：

借：应收账款

　贷：主营业务收入

同时结转代销商品成本：

借：主营业务成本

　贷：委托代销商品\发出商品

双方结算时：

借：银行存款

　　销售费用（受托方收取的手续费）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：应收账款

2.受托方的账务处理

收到代销商品时：

借：受托代销商品（约定的不含增值税售价）

　贷：受托代销商品款（约定的不含增值税售价）

对外销售时：

借：银行存款等

　贷：受托代销商品

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

收到委托方开具的增值税专用发票时：

借：应交税费—应交增值税（进项税额）

　贷：应付账款

同时：

借：受托代销商品款

　贷：应付账款

双方结算时：

借：应付账款

　贷：银行存款

　　　其他业务收入（受托方收取的手续费）

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

委托方的账务处理如图所示：

受托方的账务处理如图所示：

【举例】2018年1月30日甲公司委托丙公司销售商品100件，商品已经发出，每件成本为6万元。合同约定丙公司应按每件10万元对外销售，甲公司按售价的10%向丙公司支付手续费（不含税，税率6%）。2018年2月份丙公司对外实际销售80件，2018年2月28日甲公司收到丙公司开具的代销清单时，向丙公司开具一张增值税专用发票。假定：2018年1月30日甲公司发出商品时纳税义务尚未发生；甲公司商品采用实际成本核算，丙公司采用进价核算代销商品。2018年3月5日甲公司收到货款。

甲公司的会计处理如下：

（1）2018年1月30日发出商品时：

借：发出商品（委托代销商品）　　　　　　600（100×6）

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　 　　　　　600

丙公司的会计处理如下：

（2）2018年1月30日收到商品时：

借：受托代销商品　　　　　　　　　　　1000（100×10）

　贷：受托代销商品款　　　　　　　　　　　　　　　1000

（3）丙公司2018年2月份对外销售时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 　　　936

　贷：受托代销商品　　　　　　　　　　 　　　　　　800

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　 136

（4）甲公司2018年2月28日收到代销清单时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　 　　　　936

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　800（80×10）

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　 136

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　 480

　贷：发出商品（委托代销商品）　　　　 　　　　　　480

（5）丙公司2018年2月28日收到发票时：

借：应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　 　136

　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　 　　　　136

借：受托代销商品款　　　　　　　　　　　　　 　　800

　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　 　　800

（6）双方结算时，甲公司账务处理：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 　　851.2

　　销售费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 　　　　　4.8

　贷：应收账款　　　　　　　　　 　　　　　　　　　936

丙公司账务处理：

借：应付账款　　　　　　　　 　　　　　　　　　　936

　贷：银行存款　　　　　　　　　　 　　　　　　　851.2

　　　主营（其他）业务收入　　　　　　　　　　　　　80

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　 4.8

【例题·单选题】在收取手续费代销方式下，委托方确认销售收入的时间是（　　）。

A.签订代销协议时

B.收到代销商品款时

C.发出商品时

D.收到代销清单时

【答案】D

【解析】在收取手续费代销方式下，委托方确认销售收入的时间是收到受托方开具的代销清单时。

【例题•多选题】下列各项中，关于采用支付手续费方式委托代销商品的会计处理，表述正确的有（　　）。（2013年）

A.委托方通常在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入

B.委托方发出商品时应按约定的售价记入“委托代销商品”科目

C.受托方应在代销商品销售后按照双方约定的手续费确认劳务收入

D.受托方一般应按其与委托方约定的售价总额确认受托代销商品款

【答案】ACD

【解析】选项B，采用支付手续费方式委托代销商品时，委托方发出商品应按商品成本记入“委托代销商品”科目。

【例题•判断题】企业采用支付手续费方式委托代销商品，委托方应在发出商品时确认销售商品收入。（　　）（2015年、2012年）

【答案】×

【解析】采用支付手续费方式的委托代销商品，委托方应当在收到受托方的代销清单时确认收入。

（八）销售材料等存货的处理

企业在日常活动中还可能发生对外销售不需用的原材料、随同商品对外销售单独计价的包装物等业务。企业销售原材料、单独计价包装物等存货也视同商品销售，其收入确认和计量原则比照商品销售。企业销售原材料、单独计价包装物等存货实现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目核算。

基本账务处理：

借：银行存款等

　贷：其他业务收入

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

同时：

借：其他业务成本

　贷：原材料

【例题•多选题】下列各项中，应计入工业企业其他业务收入的有（　　）。（2014年）

A.出售投资性房地产取得的收入

B.随同商品出售且单独计价的包装物取得的收入

C.股权投资取得的现金股利收入

D.经营性租赁固定资产的现金收入

【答案】ABD

【解析】工业企业的股权投资取得的现金股利收入应该计入投资收益核算，不计入其他业务收入。

第一节　收入

二、提供劳务收入

（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务

对于一次就能完成的劳务，或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在提供劳务交易完成时确认收入，确认的金额通常为合同或协议金额，确认原则可参照销售商品收入的确认原则。

基本账务处理：

借：劳务成本（归集劳务成本发生额）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：银行存款等

借：银行存款等

　贷：主营（其他）业务收入

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

借：主营（其他）业务成本

　贷：劳务成本

（二）劳务的开始和完成分属于不同会计期间

1.提供劳务交易结果能够可靠估计

劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且在资产负债表日能对提供劳务交易的结果作出可靠估计地，应按完工百分比法确认提供劳务收入。

同时满足下列条件，则交易的结果能够可靠地估计：

（1）收入的金额能够可靠地计量

收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理估计。通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已收入或应收入的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款，此时，企业应及时调整提供劳务收入总额。

（2）相关的经济利益很可能流入企业

相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。通常情况下，企业提供的劳务符合合同或协议要求，接受劳务方承诺付款，就表明提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。

（3）交易的完工进度能够可靠地确定

企业可以根据提供劳务的特点，选用下列方法确定提供劳务交易的完工进度：

①已完工作的测量，要由专业的测量师对已经提供的劳务进行测量；

②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；

③已经发生的成本占估计总成本的比例。

（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量

交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理的估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务将要发生的成本做出科学、合理的估计。

在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用应按以下公式计算：

本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入

本期确认的费用=劳务总成本×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的费用

基本账务处理：

借：银行存款

　贷：预收账款

借：劳务成本（归集劳务成本发生额）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：银行存款

借：预收账款

　贷：主营业务收入

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

　贷：劳务成本

【提示】与在同一会计期间内开始并完工的劳务会计分录基本相同。

【例题•单选题】2015年11月20日，甲公司与乙公司签订一项为期3个月的劳务合同，合同总价款为70万元（不含增值税）；当日收到乙公司预付合同款项30万元。该劳务符合按完工百分比法确认收入的条件。2015年末经过专业测量师测量，劳务的完工程度为40%。甲公司2015年末应确认的该劳务收入为（　　）万元。（2016年）

A.12

B.28

C.30

D.70

【答案】B

【解析】甲公司2015年末应确认的劳务收入=70×40%=28（万元）。

【例题•单选题】2014年11月1日，甲公司接受乙公司委托为其安装一项大型设备，安装期限为3个月，合同约定乙公司应支付安装费总额为60000元（不含增值税）。当日收到乙公司20000元预付款，其余款项安装结束验收合格后一次付清。截至2014年12月31日，甲公司实际发生安装费15000元，预计至安装完成还将发生安装费用25000元；该公司按已发生的成本占估计总成本的比例确定完工进度。不考虑其他因素，甲公司2014年应确认的收入为（　　）元。（2015年）

A.20000

B.22500

C.15000

D.60000

【答案】B

【解析】2014年年末的完工进度＝15000/（15000＋25000）×100%＝37.5%，2014年应确认的收入＝60000×37.5%＝22500（元）。

【例题•单选题】下列各项中，关于收入表述不正确的是（　　）。（2012年）

A.企业在商品销售后如能够继续对其实施有效控制，则不应确认收入

B.企业采用交款提货方式销售商品，通常应在开出发票账单并收到货款时确认收入

C.企业在资产负债表日提供劳务交易结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入

D.企业销售商品相关的已发生或将发生的成本不能可靠计量，但已收到价款的，应按照已收到的价款确认收入

【答案】D

【解析】企业销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，若已收到价款，应将已收到的价款确认为负债，选项D错误。

2.提供劳务交易结果不能可靠估计

如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，即不能同时满足前面所讲的四个条件，则不能按完工百分比法确认收入。此时企业应正确预计发生的劳务成本能否得到补偿，并按以下方法处理：

（1）如果已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本；

（2）如果已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到部分补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

【提示】确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额反映为损失。

（3）如果已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本确认为当期损益（主营业务成本或其他业务成本），不确认提供劳务收入。

【举例】甲公司于2017年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为3个月，2018年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元（不含税，税率6%），分三次支付，第一次在开学时预付25000元，第二次在2018年2月28日支付15000元，第三次在培训结束时支付20000元。

2018年1月1日，乙公司预付第一次培训费。甲公司向乙公司开具增值税专用发票，注明的增值税税额为1500元。至2018年2月28日，甲公司发生培训成本30000元（假定均为培训人员薪酬，每月均为15000元）。2018年2月28日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。假定不考虑相关税费。

【答案】

（1）2018年1月1日收到乙公司预付的培训费：

借：银行存款　　　　　 　　　　　　　　　　　　26500

　贷：预收账款　　　　　 　　　　　　　　　　　　25000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　1500

（2）2018年1月实际发生培训成本15000元：

借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　　 　15000

　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　 　　15000

（3）2018年1月31日确认收入并结转劳务成本

借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　 　　20000

　贷：主营业务收入　　　 　　　　　　　　　　　　20000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　 　　15000

　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　 　　　15000

（4）2018年2月实际发生培训成本15000元

借：劳务成本　　　　　　　 　　　　　　　　　　15000

　贷：应付职工薪酬　　　 　　　　　　　　　　　　15000

（5）2018年2月28日确认收入并结转成本

借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　5000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　5000

借：主营业务成本　　　　　　 　　　　　　　　　15000

　贷：劳务成本　　　　　　　 　　　　　　　　　　15000

借：预（应）收账款　　　　　 　　　　　　　　　　900

　　贷：应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　 900

　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　　（150000×6%）

本例中，甲公司已经发生的劳务成本30000元预计只能部分得到补偿，即只能按预收款项得到补偿，应按预收账款25000元确认劳务收入，并将已经发生的劳务成本30000元结转入当期损益。甲公司虽然无法收回后两次培训费用，但合同约定的付款日期为2月28日。根据财税[2016]36号文件规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期。因此，甲公司2月28日应确认增值税销项税额。

【例题•单选题】2013年4月12日，某企业与客户签订一项工程劳务合同，合同期为一年，合同收入总额为3000万元，预计合同总成本为2100万元，至2013年12月31日该企业实际发生总成本为1400万元，但提供的劳务交易结果不能可靠估计，估计只能从工程款中收回成本1050万元，不考虑增值税等因素，2013年度该企业应确认的劳务收入为（　　）万元。（2014年）

A.1400

B.2100

C.2900

D.1050

【答案】D

【解析】由于企业提供的劳务交易结果不能够可靠地计量，已经发生的劳务成本预计能够部分得到补偿，所以按照能够得到补偿的1050万元来确认劳务收入，所以2013年度该企业应确认的劳务收入的金额为1050万元。

【例题•判断题】企业对外提供的劳务分属不同会计期间且资产负债日提供劳务的交易结果不能可靠估计的，不能采用完工百分比法确认其当期劳务收入。（　　）（2017年）

【答案】√

【例题•判断题】资产负债表日，提供劳务结果不能可靠估计，且已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到部分补偿的劳务成本金额确认劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。（　　）（2013年）

【答案】√

【例题•判断题】企业资产负债表日提供劳务交易结果不能可靠估计，且已发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应按已发生的劳务成本金额确认收入。（　　）（2011年）

【答案】×

【解析】企业资产负债表日提供劳务交易结果不能可靠估计，且已发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本或其他业务成本），不确认提供劳务收入。

三、让渡资产使用权收入

（一）让渡资产使用权收入的确认和计量

1.让渡资产使用权收入通常包括：

（1）让渡无形资产等资产使用权而取得的使用费收入；

（2）出租固定资产取得的租金；

（3）进行债券投资收取的利息；

（4）进行股权投资取得的现金股利等。

【例题•多选题】下列各项中，属于让渡资产使用权收入的有（　　）。（2012年）

A.债券投资取得的利息

B.出租固定资产取得的租金

C.股权投资取得的现金股利

D.转让商标使用权取得的收入

【答案】ABCD

【解析】让渡资产使用权收入包括出租无形资产收入、出租固定资产收入、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利等。

【例题•判断题】企业债券投资获得的利息收入属于让渡资产使用权收入。（　　）（2017年）

【答案】√

2.收入确认条件

（1）与交易相关的经济利益很可能流入企业；

（2）收入的金额能够可靠地计量。

【例题•多选题】某制造企业以经营租赁方式出租一台大型设备，租赁期为2年，每年年末收取租金，按月计提折旧。下列各项中，关于该企业出租设备的会计处理表述正确的有（　　）。（2016年）

A.租金收入确认为其他业务收入

B.计提的出租设备减值准备确认为资产减值损失

C.计提的出租设备折旧确认为其他业务成本

D.租赁期满时一次性确认收入

【答案】ABC

【解析】企业经营租出设备取得租金收入应计入其他业务收入，设备折旧应计入其他业务成本，选项A正确，选项C正确；出租设备计提减值准备应计入资产减值损失，选项B正确；租赁期内应分期确认收入，选项D错误。

3.让渡资产使用权收入的计量

（1）利息收入

企业应当在资产负债表日，按照其他单位使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。

（2）使用费收入

会计处理原则：

①如果合同或协议规定使用费一次收取，且不提供后续服务的，视同销售该资产一次性确认收入；

②如果合同或协议规定使用费一次收取，但需要提供后续服务的，在合同协议规定的有效期内分期确认收入；

③如果合同或协议规定分期收取使用费的，按合同协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

（二）让渡资产使用权收入的账务处理

企业让渡资产使用权的使用费收入，一般记入“其他业务收入”科目；所让渡资产计提的摊销额等，一般记入“其他业务成本”科目。

基本账务处理为：

①出租包装物

取得租金收入：

借：银行存款

　贷：其他业务收入

　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

摊销时：

借：其他业务成本

　贷：周转材料

②出租固定资产（不含不动产）

取得租金收入：

借：银行存款

　贷：其他业务收入

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

计提折旧时：

借：其他业务成本

　贷：累计折旧

③出租无形资产（不含土地使用权）

取得租金收入：

借：银行存款

　贷：其他业务收入

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

计提摊销时：

借：其他业务成本

　贷：累计摊销

【举例】甲公司向乙公司转让某软件的使用权，一次性收取使用费60000元（不含税），不提供后续服务，款项已经收回。已知增值税税率为6%，甲公司确认使用费收入的会计分录：

【答案】

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 　　　　63600

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　 　　　　　　60000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　3600

【举例】甲公司于2018年1月1日向丙公司转让某专利的使用权，协议约定转让期为5年，每年年末收取使用费200000元（不含税）。2018年该专利权计提的摊销额为120000元，每月计提金额为10000元。增值税税率为6%，甲公司会计分录为：

【答案】

（1）2018年年末确认使用费收入：

借：应收账款（或银行存款）　　　　　　　　　　212000

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　200000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　 　　12000

（2）2018年每月计提专利权摊销额：

借：其他业务成本　 　　　　　　　　　　　　　　10000

　贷：累计摊销　　　　　　 　　　　　　　　　　　10000

【举例】甲公司向丁公司转让某商品的商标使用权，约定丁公司每年年末按年销售收入的10%支付使用费（不含税），使用期10年。第一年，丁公司实现销售收入1200000元，第二年，丁公司实现销售收入1800000元。假定甲公司均于每年年末收到使用费。增值税税率为6%，甲公司应编制的会计分录为：

【答案】

（1）第一年年末确认使用费收入：

应确认的使用费收入＝1200000×10%＝120000（元）

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　127200

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　120000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　　7200

（2）第二年年末确认使用费收入：

应确认的使用费收入＝1800000×10%＝180000（元）

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　190800

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　180000

　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　　　 　　10800

【例题·判断题】企业转让无形资产使用权时，如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应视同销售该项无形资产一次性确认收入。（　　）（2015年）

【答案】√

第二节　费用

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

费用具有以下特点：

（一）费用是企业在日常活动中形成的

因日常活动所产生的费用通常包括销售成本（营业成本）、管理费用等。将费用界定为日常活动所形成的，目的是为了将其与损失相区分，企业非日常活动所形成的经济利益的流出不能确认为费用，而应当计入损失。

（二）费用会导致企业所有者权益的减少

与费用相关的经济利益的流出应当导致所有者权益的减少，不会导致所有者权益减少的经济利益的流出不符合费用的定义，不应确认为费用。

（三）费用导致的经济利益总流出与向所有者分配利润无关

费用的发生应当会导致经济利益的流出，从而导致资产的减少或者负债的增加（最终也会导致资产的减少）。

【提示】企业向所有者分配利润也会导致经济利益的流出，而该经济利益的流出属于投资者投资的回报分配，是所有者权益的直接抵减项目，不应确认为费用。

【例题•多选题】下列各项中，符合费用定义的有（　　）。

A.财务费用

B.税金及附加

C.生产成本

D.营业外支出

【答案】ABC

【解析】费用是企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出，营业外支出不是日常活动中发生的，不符合费用定义。

【例题·多选题】下列关于费用的说法中，正确的有（　　）。

A.费用会导致所有者权益减少

B.费用是企业日常活动中发生的

C.费用导致经济利益总流出，与向所有者分配利润无关

D.企业在筹建期间发生的支出不属于费用

【答案】ABC

【解析】企业筹建期间发生的各项支出应当计入开办费中（管理费用），所以D选项的说法不正确。

一、营业成本

营业成本是指企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认销售商品收入、提供劳务收入等时，将已销售商品、已提供劳务的成本等计入当期损益。营业成本包括主营业务成本和其他业务成本。

（一）主营业务成本

主营业务成本是指企业销售商品、提供劳务等经常性活动发生的成本。企业一般在确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时，或在月末将已销售商品、已提供劳务的成本结转入主营业务成本。

基本账务处理：

借：主营业务成本

　　存货跌价准备

　贷：库存商品、劳务成本等

期末，应将“主营业务成本”科目余额结转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“主营业务成本”科目，结转后本科目无余额。

【举例】2018年1月20日甲公司向乙公司销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明售价为200000元，增值税税额为34000元；甲公司已收到乙公司支付的货款234000元,并将提货单送交乙公司；该批产品成本为190000元。甲公司应编制如下会计分录：

【答案】

（1）销售实现时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　234000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　200000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　 34000

借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　190000

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　190000

（2）期末结转损益：

借：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　　　190000

　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　190000

【举例】某公司2018年3月10日销售甲产品100件，单价1000元，单位成本800元，增值税专用发票上注明售价100000元，增值税税额17000元，购货方尚未付款，销售成立。3月25日，因产品质量问题购货方已退货。该公司应编制如下会计分录：

【答案】

（1）销售产品时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　117000

　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额)　　　　　17000

借：主营业务成本　　　　　　　 　　　　　　　　80000

　贷：库存商品——甲产品　　　　　　　　 　　　　80000

（2）销售退回时：

借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　应交税费——应交增值税（销项税额)　　　　　17000

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　117000

借：库存商品——甲产品　　　　　　　　　　 　　80000

　贷：主营业务成本  　　　　　　　 　　　　　　　80000

【举例】2018年3月2日，甲公司向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为　30000元，增值税税额为5100元，款项尚未收到；这批商品的成本为20000元。乙公司收到商品后，经过验收发现，该批商品外观存在一定的瑕疵，但基本上不影响使用，因此，乙公司要求甲公司在价格上（含增值税税额）给予一定的折让，折让率10%，甲公司表示同意。假定甲公司已经确认收入，与销售折让有关的增值税税额税务机关允许扣减。

【答案】

（1）2018年3月2日销售收入实现时：

借：应收账款　　　　　　　　　　　　 　　　　　35100

　贷：主营业务收入　　　　　 　　　　　　　　　　30000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　5100

借：主营业务成本　　　　　　　 　　　　　　　　20000

　贷：库存商品　　　　　　　　　 　　　　　　　　20000

（2）2018年发生销售折让时：

计算折让的收入金额：30000×10%=3000（元）

折让的增值税税额：3000×17%=510（元）

合计冲减应收账款金额：3000+510=3510（元）

借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　3000

　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　　　　　510

　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　3510

（3）2018年收到款项时：

收到金额：35100-3510=31590（元）

借：银行存款　　　　　 　　　　　　　　　　　　31590

　贷：应收账款　　　　　 　　　　　　　　　　　　31590

（二）其他业务成本

其他业务成本是指企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出，其他业务成本包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。采用成本模式计量投资性房地产的，其投资性房地产计提的折旧额或摊销额，也构成其他业务成本。

基本账务处理：

借：其他业务成本

　贷：原材料

　　　周转材料

　　　累计折旧

　　　累计摊销

　　　应付职工薪酬

　　　银行存款等

期末，本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

【举例】2018年5月2日，某公司销售一批原材料，开具的增值税专用发票上注明的售价为10000元，增值税税额为1700元，款项已由银行收妥。该批原材料的实际成本为7000元。该公司应编制如下会计分录：

【答案】

（1）销售实现时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 　　　11700

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　 　　　10000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　　1700

借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　7000

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　7000

（2）期末，结转成本到本年利润：

借：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　　　　7000

　贷：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　7000

【举例】2018年1月1日，甲公司将自行开发完成的非专利技术出租给另一家公司，该非专利技术成本为240000元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司每月应摊销2000（240000÷10÷12）元。甲公司应编制如下会计分录：

【答案】

（1）每月摊销时：

借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　2000

　贷：累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000

（2）期末结转成本到本年利润：

借：本年利润　　　　　　　　　　　　24000（2000×12）

　贷：其他业务成本　　　　 　　　　　　　　　　　24000

【举例】2018年11月22日，某公司销售商品领用单独计价的包装物成本40000元，增值税专用发票上注明销售收入100000元，增值税税额为17000元，款项已存入银行。假设不考虑材料成本差异，该公司应编制如下会计分录：

【答案】

（1）出售包装物时：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　117000

　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　 17000

（2）结转出售包装物成本：

借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　 　　　40000

　贷：周转材料——包装物　　　 　　　　　　　　　40000

（3）期末结转成本到本年利润：

借：本年利润　　　　　　　　　　　　　　　　 　40000

　贷：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　　 　40000

【例题•多选题】下列各项中，应计入工业企业其他业务成本的有（　　）。（2017年）

A.结转销售原材料的成本

B.结转销售商品的成本

C.计提经营租赁固定资产的折旧额

D.结转随同产品出售单独计价的包装物成本

【答案】ACD

【解析】选项B，结转销售商品的成本计入主营业务成本。

【例题·多选题】下列各项中，工业企业应计入其他业务成本的有（　　）。（2011年）

A.销售材料的成本

B.出售单独计价包装物的成本

C.出租包装物的成本

D.经营租赁出租设备计提的折旧

【答案】ABCD

【解析】四个选项全部计入其他业务成本。

【例题·单选题】下列各项中，不应列入利润表“营业成本”项目的是（　　）。

A.销售商品成本

B.处置固定资产净损失

C.提供劳务成本

D.让渡无形资产使用权成本

【答案】B

【解析】利润表的“营业成本”项目反映的是企业日常活动中形成的经济利益的流出，包含主营业务成本和其他业务成本。处置固定资产属于非日常活动，其净损失计入营业外支出。

【例题·多选题】下列各项中，应计入其他业务成本的有（　　）。

A.库存商品盘亏净损失

B.经营租出固定资产折旧额

C.向灾区捐赠的商品成本

D.出租包装物的摊销额

【答案】BD

【解析】A选项库存商品盘亏损失，对于入库的残料价值计入到原材料，应由保险公司和过失人赔款计入其他应收款，扣除了残料价值和应由保险公司、过失人赔款后的净损失，属于一般经营损失的部分，计入管理费用，属于非正常损失的部分计入到营业外支出；C选项向灾区捐赠的商品成本，应该计入到营业外支出。

二、税金及附加

税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费，包括消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税等。

【提示】原记入管理费用中的房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税，根据财会［2016］22号文件的规定也记入“税金及附加”科目中。

企业应通过“税金及附加”科目，核算企业经营活动相关税费的发生和结转情况。该科目借方登记企业经营业务发生的各项税费，贷方登记期末结转入本年利润的税费，结转后该科目应无余额。

【提示】房地产开发企业销售商品房交纳的土地增值税记入“税金及附加”科目中，其他企业销售作为固定资产核算的不动产交纳的土地增值税记入“固定资产清理”科目中，最终影响营业外收支。

基本账务处理：

（1）计算应交消费税、城市维护建设税、教育费附加和资源税等

借：税金及附加

　贷：应交税费

（2）期末结转到本年利润

借：本年利润

　贷：税金及附加

【例题•单选题】2015年10月，某企业销售应税消费品确认应交增值税20万元、消费税30万元、应交城市维护建设税3.5万元。不考虑其他因素，该企业2015年10月份利润表“税金及附加”项目本期金额为（　　）万元。（2016年）

A.53.5

B.23.5

C.50

D.33.5

【答案】D

【解析】该企业2015年10月份利润表“税金及附加”项目本期金额=30+3.5=33.5（万元）。

【例题•单选题】2018年5月，甲公司销售商品实际应交增值税38万元，应交消费税35万元，转让办公楼交纳的土地增值税为15万元；适用的城市维护建设税税率为7%，教育费附加为3%。假定不考虑其他因素，甲公司当月应列入利润表“税金及附加”项目的金额为（　　）万元。

A.7.3

B.38.5

C.42.3

D.80.3

【答案】C

【解析】利润表“税金及附加”项目的金额=35+（38+35）×（7%+3%）=42.3（万元）。

【例题•多选题】下列各项中，应列入利润表中“税金及附加”项目的有（　　）。（2014年）

A.销售应税矿产品计提的应交资源税

B.经营活动中计提的应交教育费附加

C.经营活动中计提的应交城市维护建设税

D.销售应税消费品计提的应交消费税

【答案】ABCD

【解析】税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费，包括消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税等，以上四个选项均正确。

【例题•多选题】下列各项中，应计入税金及附加的有（　　）。

A.购置办公楼交纳的契税

B.销售商品应交的增值税

C.销售应税矿产品的资源税

D.销售应税消费品应交的消费税

【答案】CD

【解析】税金及附加科目核算企业经营活动中发生的消费税、城市维护建设税、资源税、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税和教育费附加等相关税费。购置办公楼交纳的契税计入固定资产成本中。增值税是价外税，不通过“税金及附加”科目核算。

三、期间费用

期间费用是指企业日常活动发生的不能计入特定核算对象的成本，而应计入发生当期损益的费用。期间费用包括：销售费用、管理费用和财务费用。

（一）销售费用

销售费用是指企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。企业发生的与专设销售机构相关的固定资产日常修理费用等后续支出也属于销售费用。

【例题•单选题】下列各项中，企业应计入销售费用的是（　　）。（2017年）

A.商标法权案发生的诉讼费

B.行政管理部门负担的工会经费

C.专设销售机构固定资产的管理费

D.向中介机构支付的咨询费

【答案】B

【解析】选项ABD应计入管理费用核算。

【例题•多选题】下列各项中，应计入销售费用的有（　　）。（2017年）

A.预计产品质量保证损失

B.销售产品为购货方代垫的运费

C.结转随同产品出售不单独计价的包装物成本

D.专设销售机构固定资产折旧费

【答案】ACD

【解析】选项B，销售商品为购货单位代垫的运费，计入应收账款核算。

【例题·单选题】下列各项中，不应计入销售费用的是（　　）。

A.已售商品预计保修费用

B.为推广新产品而发生的广告费用

C.随同商品出售且单独计价的包装物成本

D.随同商品出售而不单独计价的包装物成本

【答案】C

【解析】选项C，随同商品出售且单独计价的包装物成本应该计入到其他业务成本中。

【例题·多选题】下列各项中需要记入“销售费用”科目中的有（　　）。

A.购入存货过程中发生的运输费用

B.预计产品质量保证损失

C.销售部门的计算机的维修费用

D.产品促销费用

【答案】BCD

【解析】选项A购入存货过程中发生的运输费用计入存货的采购成本。

【例题·判断题】企业支付专设销售机构固定资产的日常修理费应计入管理费用。（　　）（2014年）

【答案】×

【解析】企业支付专设销售机构固定资产的日常修理费应计入销售费用。

（二）管理费用

管理费用是指企业为组织和管理生产经营发生的各种费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的以及应当由企业统一负担的公司经费、行政管理部门负担的工会经费、董事会会费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、技术转让费、研究费用、排污费以及企业生产车间和行政管理部门发生的固定资产日常修理费用等。

【例题•单选题】下列各项中，应计入企业管理费用的是（　　）。（2017年）

A.收回应收账款发生的现金折扣

B.处置无形资产净损失

C.生产车间机器设备的折旧费

D.生产车间发生的排污费

【答案】D

【解析】选项A，计入财务费用；选项B，计入营业外支出；选项C，计入制造费用。

【例题•单选题】下列各项中，企业不应计入管理费用的是（　　）。（2017年）

A.年度财务报告的审计费用

B.董事会成员的津贴

C.专设销售机构的业务费

D.筹建期间内发生的开办费

【答案】C

【解析】选项C，计入销售费用。

【例题•单选题】下列各项中，企业应记入“管理费用”科目核算的是（　　）。（2016年改编）

A.支付的独立董事费

B.转让厂房交纳的土地增值税

C.进口商品交纳的关税

D.代扣代缴管理人员个人所得税

【答案】A

【解析】选项B，应计入固定资产清理；选项C，应计入商品成本；选项D，应计入应付职工薪酬。

【例题•单选题】2014年2月，某企业发生自用房地产应交房产税2000元，应交增值税10000元、车船税3000元、城镇土地使用税1500元、消费税16000元，支付印花税800元。不考虑其他因素，该企业当月应计入管理费用的税金为（　　）元。（2015年改编）

A.0

B.7300

C.33300

D.26000

【答案】A

【解析】上述税金均不计入管理费用。

【例题•单选题】下列各项中，不应计入企业管理费用的是（　　）。（2014年）

A.计提的生产车间职工养老保险费

B.发生的内部控制建设咨询费用

C.应向董事会成员支付的津贴

D.发生的会计师事务所审计费

【答案】A

【解析】计提的生产车间职工养老保险费属于车间职工的职工薪酬，应该计入生产成本，不计入管理费用。

【例题•单选题】下列各项中，应计入管理费用的是（　　）。

A.预计产品质量保证损失

B.聘请中介机构年报审计费

C.专设售后服务网点的职工薪酬

D.企业负担的生产职工养老保险费

【答案】B

【解析】选项A和C计入销售费用；选项B计入管理费用；选项D计入生产成本。

【例题•单选题】下列各项中，应列入利润表“管理费用”项目的是（　　）。

A.计提的坏账准备

B.出租无形资产的摊销额

C.支付中介机构的咨询费

D.处置固定资产的净损失

【答案】C

【解析】选项A列入利润表“资产减值损失”项目；选项B列入利润表“营业成本”项目；选项D列入利润表“营业外支出”项目。

【例题•多选题】下列各项中，资产的净损失报经批准应计入管理费用的有（　　）。（2017年）

A.火灾事故造成的库存商品毁损

B.自然灾害造成的包装物毁损

C.属于一般经营损失的原材料毁损

D.无法查明原因的现金短缺

【答案】ACD

【解析】自然灾害造成的包装物毁损计入营业外支出。

【例题•多选题】下列各项中，应通过“管理费用”科目核算的有（　　）。（2015年）

A.支付的企业年度财务报告审计费

B.支付的排污费

C.支付的广告费

D.发生的罚款支出

【答案】AB

【解析】支付的广告费计入销售费用；发生的罚款支出计入营业外支出；支付的年度财务报告审计费和排污费计入管理费用，选项AB正确。

【例题•多选题】下列各项中，关于管理费用会计处理表述正确的有（　　）。（2013年）

A.无法查明原因的现金短缺应计入管理费用

B.转销确实无法支付的应付账款应冲减管理费用

C.行政管理部门负担的工会经费应计入管理费用

D.企业在筹建期间发生的开办费应计入管理费用

【答案】ACD

【解析】转销确实无法支付的应付账款，按其账面余额转入营业外收入。

（三）财务费用

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣等。

【例题•单选题】2016年11月，某企业确认短期借款利息7.2万元（不考虑增值税），收到银行活期存款利息收入1.5万元。开具银行承兑汇票支付手续费0.5万元（不考虑增值税）。不考虑其他因素。11月企业利润表中“财务费用”项目的本期金额为（　　）万元。（2017年）

A.5.7

B.5.2

C.7.7

D.6.2

【答案】D

【解析】该企业11月利润表中“财务费用”项目的本期金额=7.2-1.5+0.5=6.2（万元）。

【例题•单选题】企业为采购存货签发银行承兑汇票而支付的手续费应计入（　　）。（2017年）

A.管理费用

B.财务费用

C.营业外支出

D.采购存货成本

【答案】B

【解析】签发银行承兑汇票而支付的手续费应计入财务费用。

【例题•单选题】下列各项中，企业对在折扣期限内付款获得的现金折扣应贷记的会计科目是（　　）。（2015年）

A.管理费用

B.营业外收入

C.财务费用

D.销售费用

【答案】C

【解析】现金折扣计入财务费用，获得的现金折扣应冲减相应的财务费用。

【例题•单选题】下列各项中，不应列入利润表中“财务费用”项目的是（　　）。（2014年）

A.计提的短期借款利息

B.筹建期间发生的长期借款利息

C.销售商品发生的现金折扣

D.经营活动中支付银行借款的手续费

【答案】B

【解析】筹建期间发生的长期借款的利息符合资本化条件的，计入相关资产成本，不符合资本化条件的，记入“管理费用”科目核算，选项B错误。

【例题•单选题】下列各项中，不应计入财务费用的是（　　）。（2012年）

A.银行承兑汇票的手续费

B.发行股票的手续费

C.外币应收账款的汇兑损失

D.销售商品的现金折扣

【答案】B

【解析】发行股票的手续费冲减股票发行的溢价收入；无溢价或溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分依次冲减盈余公积和未分配利润。

【例题•多选题】下列关于现金折扣会计处理的表述中，正确的有（　　）。（2011年）

A.销售企业在确认销售收入时将现金折扣抵减收入

B.销售企业在取得价款时将实际发生的现金折扣计入财务费用

C.购买企业在购入商品时将现金折扣直接抵减应确认的应付账款

D.购买企业在偿付应付账款时将实际发生的现金折扣冲减财务费用

【答案】BD

【解析】企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，选项A错误；购买企业按照扣除现金折扣前的金额确认应付账款，选项C错误。

【例题•多选题】下列各项中，应计入财务费用的有（　　）。（2011年）

A.银行承兑汇票手续费

B.购买交易性金融资产手续费

C.外币应收账款汇兑损失

D.商业汇票贴现发生的贴现息

【答案】ACD

【解析】购买交易性金融资产的手续费计入投资收益的借方。

【例题·判断题】购买商品支付货款取得的现金折扣列入利润表“财务费用”项目。（　　）（2013年）

【答案】√

 

第三节　利润

一、利润的构成

利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

直接计入当期利润的利得，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。

直接计入当期利润的损失，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

1.营业利润

营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）+其他收益

2.利润总额

利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

3.净利润

净利润=利润总额-所得税费用

【例题•多选题】下列各项中，不影响企业当期营业利润的有（　　）。（2016年）

A.无法查明原因的现金短缺

B.公益性捐赠支出

C.固定资产处置净损失

D.支付的合同违约金

【答案】BCD

【解析】选项A计入管理费用，影响营业利润；选项B、C、D计入营业外支出，不影响营业利润。

【例题•多选题】下列各项中，影响企业营业利润的有（　　）。（2015年）

A.销售商品发生的展览费

B.出售包装物取得的净收入

C.出售固定资产的净损失

D.确认的资产减值损失

【答案】ABD

【解析】营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）。销售商品发生的展览费计入销售费用；出售包装物取得的净收入计入其他业务收入；出售固定资产的净损失计入营业外支出；确认的资产减值损失计入资产减值损失。

【例题•单选题】某企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。本月销售一批材料，价值6084元（含税）。该批材料计划成本为4200元，材料成本差异率为2%，该企业销售材料应确认的损益为（　　）元。（2013年）

A.916

B.1084

C.1884

D.1968

【答案】A

【解析】销售材料确认的其他业务收入=6084/（1+17%）=5200（元）；确认的其他业务成本=4200×（1+2%）=4284（元）；销售材料应确认的损益=5200-4284=916（元）。

【例题•单选题】2011年3月某企业开始自行研发一项非专利技术，至2011年12月31日研发成功并达到预定可使用状态，累计研究支出为160万元，累计开发支出为500万元（其中符合资本化条件的支出为400万元）。该非专利技术使用寿命不能合理确定，假定不考虑其他因素，该业务导致企业2011年度利润总额减少（　　）万元。（2012年）

A.100

B.160

C.260

D.660

【答案】C

【解析】研究阶段支出160万元和开发阶段不符合资本化条件的支出100万元应计入管理费用，使用寿命不确定的无形资产无需摊销，所以减少2011年的利润总额=160+100=260（万元）。

【例题•单选题】下列各项中，影响企业当期营业利润的是（　　）。（2012年）

A.处置房屋的净损失

B.经营出租设备的折旧费

C.向灾区捐赠商品的成本

D.火灾导致原材料毁损的净损失

【答案】B

【解析】经营出租设备的折旧费记入“其他业务成本”科目，影响企业当期营业利润，选项A、C均是计入营业外支出，不影响营业利润。选项D如为自然自然灾害，则计入营业外支出；如为人为原因导致的火灾，则计入管理费用，但因为是单选题，B更为准确一些。

【例题•多选题】下列各项中，影响企业当期营业利润的有（　　）。（2011年）

A.所得税费用

B.固定资产减值损失

C.销售商品收入

D.交易性金融资产公允价值变动收益

【答案】BCD

【解析】营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失），所得税费用影响净利润但不影响营业利润。选项B计入资产减值损失；选项C计入营业收入；选项D计入公允价值变动收益。

【例题•单选题】某企业本期营业收入1000万元，营业成本800万元，管理费用20万元，销售费用35万元，资产减值损失40万元，投资收益45万元，营业外收入15万元，营业外支出10万元，所得税费用32万元。假定不考虑其他因素，该企业本期营业利润为（　　）万元。

A.123

B.200

C.150

D.155

【答案】C

【解析】企业本期营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失）=1000-800-20-35-40+45=150（万元）。

二、营业外收支

（一）营业外收入

营业外收入是指企业确认的与其日常活动无直接关系的各项利得，主要包括非流动资产处置利得、盘盈利得（主要指现金溢余无法查明原因部分）、捐赠利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得等。

其中：非流动资产处置利得包括固定资产处置利得和无形资产出售利得。固定资产处置利得，指企业出售固定资产所取得价款，或报废固定资产的材料价值和变价收入等，扣除被处置固定资产的账面价值、清理费用等之后的净收益；无形资产出售利得，指企业出售无形资产所取得价款，扣除被出售无形资产的账面价值等之后的净收益。

企业确认营业外收入时主要会计处理为：

借：固定资产清理（处置固定资产净收益）

　　待处理财产损溢（现金溢余无法查明原因）

　　应付账款等（确实无法支付）

　贷：营业外收入

期末，应将“营业外收入”科目余额转入“本年利润”科目，借记“营业外收入”科目，贷记“本年利润”科目。

【例题•单选题】下列各项中，不应计入营业外收入的是（　　）。

A.债务重组利得

B.处置固定资产净收益

C.收发差错造成存货盘盈

D.确实 无法支付的应付账款

【答案】C

【解析】收发差错造成的存货盘盈冲减管理费用。

【例题•多选题】下列各项中，应计入营业外收入的有（　　）。（2015年）

A.大型设备处置利得

B.存货收发计量差错形成的盘盈

C.无形资产出售利得

D.无法支付的应付账款

【答案】ACD

【解析】选项B，计入管理费用（贷方）。

【例题•多选题】下列各项中，应计入营业外收入的有（　　）。（2013年）

A.债务重组利得

B.接受捐赠利得

C.固定资产盘盈利得

D.非货币性资产交换利得

【答案】ABD

【解析】选项C，盘盈的固定资产作为前期差错处理，计入以前年度损益调整，不计入当期的营业外收入。

【例题·多选题】下列各项中，不应确认为营业外收入的有（　　）。

A.存货盘盈

B.固定资产出租收入

C.固定资产盘盈

D.无法查明原因的现金溢余

【答案】ABC

【解析】选项A记入“管理费用”科目；选项B记入“其他业务收入”科目；选项C记入“以前年度损益调整”科目。

（二）营业外支出

营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，主要包括非流动资产处置损失、盘亏损失、公益性捐赠支出、罚款支出、非货币性资产交换损失、债务重组损失、非常损失等。

其中：非流动资产处置损失包括固定资产处置损失和无形资产出售损失。固定资产处置损失，指企业出售固定资产所取得价款，或报废固定资产的材料价值和变价收入等，抵补处置固定资产的账面价值、清理费用等之后的净损失；无形资产出售损失，指企业出售无形资产所取得价款，抵补出售无形资产的账面价值等之后的净损失。

盘亏损失，主要指对于财产清查盘点中盘亏的资产，查明原因并报经批准计入营业外支出的损失。

罚款支出，是指企业支付的行政罚款、税务罚款，以及其他违反法律法规、合同协议等而支付的罚款、违约金、赔偿金等支出。

公益性捐赠支出，指企业对外进行公益性捐赠发生的支出。

非常损失，指企业对于因客观因素（如自然灾害等）造成的损失，扣除保险公司赔偿后应计入营业外支出的净损失。

企业发生营业外支出时主要会计处理为：

借：营业外支出

　贷：固定资产清理（固定资产处置净损失）

　　　待处理财产损溢（资产盘亏净损失）

　　　库存商品（对外捐赠）

　　　应交税费——应交增值税（销项税额）

　　　　　　　　　　　　　　（对外捐赠视同销售）

　　　银行存款等（支付罚款、违约金等）

期末，应将“营业外支出”科目余额转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“营业外支出”科目。

【例题•多选题】下列各项中，按规定应计入营业外支出的有（　　）。

A.固定资产出售净收益

B.非常损失

C.固定资产盘亏净损失

D.计提的存货跌价准备

【答案】BC

【解析】固定资产出售净收益计入营业外收入；计提的存货跌价准备应计入资产减值损失。

【例题•判断题】企业期末进行库存现金清查时发现无法查明原因的现金短缺应计入营业外支出中。（　　）

【答案】×

【解析】企业期末进行库存现金清查时发现无法查明原因现金的短缺，应计入管理费用中。

三、所得税费用

税会为什么会有差异呢？

【举例】甲公司和乙公司全年会计利润均为1000万元。当年乙公司“营业外支出”科目中有100万元税收罚款。

甲公司应交所得税=1000×25%=250（万元）

乙公司应交所得税=（1000+100）×25%=275（万元）

所得税费用=当期所得税+递延所得税费用（-递延所得税收益）

【提示1】当期所得税就是当期应交所得税，即：应纳税所得额×所得税税率。

【提示2】递延所得税费用来源于暂时性差异。

【举例】欢乐科技有限公司2014年年初开始对管理部门电子设备提取折旧，该设备原价为40万元，假定无残值，会计上采用两年期直线法提取折旧。根据税法规定，该类固定资产最低折旧年限为4年。假定每年的税前会计利润为100万元，所得税率为25%。

（一）应交所得税的计算

当期所得税即为当期应交所得税。

应交所得税是企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。

应纳税所得额是在企业税前会计利润（即利润总额）的基础上调整确定的，计算公式为：

应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额

企业当期应交所得税的计算公式为：

应交所得税=应纳税所得额×所得税税率

（二）所得税费用的账务处理

企业应根据会计准则的规定，对当期应交所得税加以调整计算后，据以确认应从当期利润总额中扣除的所得税费用，通过“所得税费用”科目核算。

所得税费用=当期所得税+递延所得税费用（-递延所得税收益）

递延所得税=（递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额）-（递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额）

【提示】

1.当期所得税就是当期应交所得税，即：应纳税所得额×所得税税率。

2.递延所得税费用来源于暂时性差异。

3.递延所得税收益=递延所得税资产增加发生额+递延所得税负债减少发生额；

4.递延所得税费用=递延所得税资产减少发生额+递延所得税负债增加发生额。

【举例】甲公司2017年度按企业会计准则计算的税前会计利润为19800000元，所得税税率为25%。甲公司全年实发工资、薪金为2000000元，职工福利费300000元，工会经费50000元，职工教育经费l00000元；经查，甲公司当年营业外支出中有120000元为税收滞纳罚金。假定甲公司全年无其他纳税调整因素。甲公司2017年度的应交所得税计算如下：

【答案】

纳税调整数=（300000-280000）+（50000-40000）+（100000-50000）+120000=200000（元）

应纳税所得额=19800000+200000=20000000（元）

当期应交所得税=20000000×25%=5000000（元）

 

第三节　利润

三、所得税费用

【举例】甲公司当期应交所得税为5000000元，递延所得税负债年初数为400000元，年末数为500000元，递延所得税资产年初数为250000元，年末数为200000元。甲公司所得税费用的计算如下：

【答案】

递延所得税费用=（递延所得税负债年末数-递延所得税负债年初数）-（递延所得税资产年末数-递延所得税资产年初数）=（500000-400000）-（200000-250000）=150000（元）

所得税费用=当期所得税+递延所得税

　　　　　=5000000+150000

　　　　　=5150000（元）

甲公司会计分录如下：

借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　 　　5150000

　贷：应交税费——应交所得税　　　　　　　　 　5000000

　　　递延所得税负债　　　　　　　　　　　　　　100000

　　　递延所得税资产　　　　　　　　　　　　 　　50000

【例题•单选题】某企业适用的所得税税率为25%。2015年度该企业实现利润总额500万元，应纳税所得额为480万元，影响所得税费用的递延所得税资产增加8万元。不考虑其他因素，该企业2015年度利润表“所得税费用”项目本期金额为（　　）万元。（2016年）

A.128

B.112

C.125

D.120

【答案】B

【解析】该企业2015年度利润表“所得税费用”项目本期金额=480×25%-8=112（万元）。

【例题·单选题】某企业2012年度税前会计利润为2000万元，其中本年国债利息收入120万元，税收滞纳金20万元，企业所得税税率为25%，假定不考虑其他因素，该企业2012年度所得税费用为（　　）万元。（2013年）

A.465

B.470

C.475

D.500

【答案】C

【解析】应纳税所得额=2000-120+20=1900（万元）；所得税费用=1900×25%=475（万元）。

【例题·单选题】某企业2018年度利润总额为315万元；经查，国债利息收入为15万元；行政罚款10万元。假定该企业无其他纳税调整项目，适用的所得税税率为25%。该企业2018年应交所得税为（　　）万元。

A.75

B.77.5

C.78.5

D.81.5

【答案】B

【解析】根据税法的规定，国债利息收入免税，罚款支出不得在税前扣除，所以企业的应纳税所得额=315-15+10=310（万元），当年应交所得税=310×25%=77.5（万元）。

【例题•多选题】下列各项中，影响利润表“所得税费用”项目金额的有（　　）。

A.当期应交所得税

B.递延所得税收益

C.递延所得税费用

D.代扣代缴的个人所得税

【答案】ABC

【解析】所得税费用=递延所得税+当期应交所得税，递延所得税分为递延所得税资产和递延所得税负债，所以选项ABC都会影响所得税费用项目的金额；选项D是减少应付职工薪酬，对所得税费用没有影响。

四、本年利润

（一）结转本年利润的方法

期末结转本年利润的方法有表结法和账结法。

表结法下，各损益类科目每月月末只需结计出本月发生额和月末累计余额，不结转到“本年利润”科目。

账结法下，每月月末均需编制转账凭证，将在账上结计出的各损益类科目的余额结转入“本年利润”科目。

（二）结转本年利润的会计处理

会计期末要将企业所有的损益类会计科目余额结转到“本年利润”科目中。

年度终了，企业还应将“本年利润”科目的本年累计余额转入“利润分配—未分配利润”科目中。

【例题•单选题】下列各项中，关于会计期末结转本年利润的表结法表述正确的是（　　）。（2016年）

A.表结法下不需要设置“本年利润”科目

B.年末不需要将各项损益类科目余额结转入“本年利润”科目

C.各月末需要将各项损益类科目发生额填入利润表来反映本期的利润（或亏损）

D.每月末需要编制转账凭证将当期各损益类科目余额结转入“本年利润”科目

【答案】C

【解析】表结法下，各损益类科目每月月末只需结计出本月发生额和月末累计余额，不结转到“本年利润”科目，只有在年末时才将全年累计余额结转入“本年利润”科目，选项A、B错误；每月月末要将损益类科目的本月发生额合计数填入利润表的本月数栏，同时将本月末累计余额填入利润表的本年累计数栏，通过利润表计算反映各期的利润（或亏损），选项C正确；每月月末不需编制转账凭证将当期各损益类科目余额转入“本年利润”科目，选项D错误。

【例题·单选题】甲公司2017年年初未分配利润为80万元，2017年利润总额为480万元，所得税费用为125万元，按税后利润的10%和5%提取法定盈余公积和任意盈余公积，向投资者宣告分配现金股利100万元。甲公司2017年年末的未分配利润余额为（　　）万元。

A.381.75

B.201.75

C.281.75

D.335

【答案】C

【解析】2017年年末未分配利润余额=80+（480-125）×（1-15%）-100=281.75（万元）。

【例题•多选题】下列关于结转本年利润账结法的表述中，正确的有（　　）。（2014年）

A.“本年利润”科目本年余额反映本年累计实现的净利润或发生的亏损

B.各月均可通过“本年利润”科目提供当月及本年累计的利润（或亏损）额

C.年末时需将各损益类科目的全年累计余额结转入“本年利润”科目

D.每月月末各损益类科目需将本月的余额结转入“本年利润”科目

【答案】ABD

【解析】在采用账结法结转本年利润时，每月月末均需编制转账凭证，将在账上结计出的各损益类科目的余额转入“本年利润”科目。结转后“本年利润”科目的本月余额反映的是当月实现的利润或者发生的亏损，“本年利润”科目的本年余额反映本年累计实现的利润或发生的亏损。账结法在各月均可通过“本年利润”科目提供当月及本年累计的利润或亏损额，但增加了转账环节和工作量，选项ABD正确；选项C属于表结法的特点。

【例题•判断题】年度终了，无论企业盈利或亏损，都需要将“本年利润”科目的本年累计余额转入“利润分配—未分配利润”科目。（　　）

【答案】√

刻苦学习的人总能实现自己的愿望！