第四章　所有者权益

本章考情分析

所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，因此所有者权益的确认计量与资产和负债的确认计量有着密切的联系。各位考生在复习时，在对单一知识点把握好的基础上，还应注意实收资本、资本公积与有关资产的结合，留存收益与收入、费用和利润的结合。同时需要说明的是，本章内容完全可以单独考核不定项选择题。

近三年题型题量分析

所有者权益概述

所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司所有者权益又称股东权益。

所有者权益的特征：

1.除非发生减资、清算或分派现金股利，企业不需要偿还所有者权益；

2.企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者；

3.所有者凭借所有者权益能够参与企业利润的分配。

【例题·单选题】下列各项中，不属于所有者权益的是（　　）。

A.资本溢价

B.计提的盈余公积

C.投资者投入的资本

D.应付高管人员基本薪酬

【答案】D

【解析】所有者权益包括实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润。选项D应通过“应付职工薪酬”科目核算，属于企业的负债。

【例题•多选题】下列各项中，会导致所有者权益总额减少的事项有（　　）。

A.分派现金股利

B.可供出售金融资产公允价值下降

C.企业发生亏损

D.投资者撤资

【答案】ABCD

【解析】以上四种情况均会导致所有者权益总额减少。

第一节　实收资本

一、实收资本概述

实收资本是指企业按照章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入企业的资本。

股份有限公司以外的企业应通过“实收资本”科目核算，股份有限公司通过“股本”科目核算投资者投入资本的增减变动情况。

二、实收资本的账务处理

（一）接受现金资产投资

1.有限责任公司接受现金资产投资时

借：银行存款

　贷：实收资本

　　　资本公积——资本溢价

【提示】“资本（股本）溢价”一般是新投资者加入时为了补足资本的增值额或资金的质量差异而多付出的资金，而企业在初始投资时一般不会出现。

【举例】甲、乙、丙共同投资设立A有限责任公司，注册资本为2 000 000元，甲、乙、丙持股比例分别为60%，25%和15%。按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为1 200 000元、500 000元和300 000元。A公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。

【答案】

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　2 000 000

　贷：实收资本——甲　　　　　　　　　　　　 1 200 000

　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　　　 300 000

【延伸】一年之后如果有丁准备加入，同意出资50万元，占实收资本为25万元。则A公司应当编制的会计分录为：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 500 000

　贷：实收资本——丁　　　　　　　　　　　　　 250 000

　　　资本公积——资本溢价　　　　　　　　　　 250 000

2.股份有限公司接受现金资产投资时

发行股票时：

借：银行存款

　贷：股本

　　　资本公积——股本溢价

【举例】B股份有限公司发行普通股10 000 000股，每股面值1元，每股发行价格5元。假定股票发行成功，股款50 000 000元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。B公司应作如下账务处理：

【答案】

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　40 000 000

应记入“资本公积——股本溢价”科目的金额=50 000 000-10 000 000=40 000 000（元）。

3.发行费用的处理

属于溢价发行的，记入“资本公积—股本溢价”科目，发行费用从溢价收入中扣除；溢价金额不足冲减的，或者属于面值发行无溢价的，依次冲减盈余公积和未分配利润。

借：资本公积——股本溢价①

　　　盈余公积②

　　　利润分配——未分配利润③

　贷：银行存款

【例题•单选题】甲公司委托乙证券公司代理发行普通股2 000万股，每股面值1元，每股发行价值4元，按协议约定，乙证券公司从发行收入中提取2%的手续费，甲公司发行普通股应计入资本公积的金额为（　　）万元。（2014年、2015年）

A.6 000

B.5 840

C.5 880

D.6 160

【答案】B

【解析】企业发行股票的收入大于面值的部分需　要计入资本公积，发行股票的手续费、佣金等费用需要从溢价收入当中扣除，冲减资本公积。甲公司发　行普通股应计入资本公积的金额=2 000×4-2 000-2 000×4×2%=5 840（万元）。

【例题•单选题】某上市公司发行普通股1 000万股，每股面值1元，每股发行价格5元，支付手续费20万元。该公司发行普通股计入股本的金额为（　　）万元。

A.1 000

B.3 980

C.4 980

D.5 000

【答案】A

【解析】计入股本金额=1 000×1=1 000（万元）。

【例题•单选题】甲股份有限公司委托乙证券公司发行普通股，股票面值总额4 000万元，发行总额16 000万元，发行费按发行总额的2%计算（不考虑其他因素），股票发行净收入全部收到。甲股份有限公司该笔业务记入“资本公积”科目的金额为（　　）万元。

A.4 000

B.11 680

C.11 760

D.12 000

【答案】B

【解析】该笔业务记入“资本公积”科目的金额＝16 000-4 000-16 000×2%＝11 680（万元）。

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　15 680（16 000－16 000×2%）

　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　11 680（16 000-4 000-16 000×2%）

（二）接受非现金资产投资

企业接受投资者作价投入的非现金资产，应按投资合同或协议约定价值确定入账价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。入账价值超过其在注册资本中所占份额的部分，应当计入资本公积。

【例题•判断题】企业接受投资者以非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定的价值确认资产的价值和在注册资本中应享有的份额，并将其差额确认为资本公积，但投资合同或协议约定的价值不公允的除外。（　　）（2014年、2017年）

【答案】√

1.接受固定资产或无形资产投资时

借：固定资产、无形资产（合同或协议约定的价值入账）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：实收资本

　　　资本公积——资本溢价

【举例】甲有限责任公司（以下简称甲公司）于设立时收到乙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为2 000 000元，增值税进项税额为340 000元。经约定，甲公司接受乙公司的投入资本为2 000 000元。合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素。则甲公司相关分录如下：

【答案】

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　 　2 000 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　 340 000

　贷：实收资本——乙公司　　　　　　　　　　 2 000 000

　　　　　资本公积——资本溢价　　　　　　 　　340 000

【例题•多选题】A有限公司收到B企业作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，该设备的原价为100万元，已提折旧60万元，投资合同约定该设备价值为50万元，增值税税额8.5万元，占注册资本40万元，则下列关于A公司会计处理的表述正确的有（　　）。

A.A公司固定资产的入账价值为40万元

B.A公司固定资产的入账价值为50万元

C.A公司应当确认的资本公积为18.5万元

D.A公司应当确认的资本公积为28.5万元

【答案】BC

【解析】企业接受投资者作价投入的非现金资产，应按投资合同或协议约定价值确定入账价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）。会计分录为：

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　 8.5

　贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40

　　　资本公积——资本溢价　　　　　　　　　　　　18.5

2.接受存货投资时

借：库存商品、原材料等（合同或协议约定的价值入账即公允价值）

　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　贷：实收资本

　　　资本公积——资本溢价

【例题•单选题】甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，甲公司接受乙公司投资转入的原材料一批，账面价值100 000元，投资协议约定价值120 000元，假定投资协议约定的价值与公允价值相符，该项投资没有产生资本溢价。甲公司实收资本应增加（　　）元。（2012年）

A.100 000

B.117 000

C.120 000

D.140 400

【答案】D

【解析】甲公司实收资本增加=120 000×（1+17%）=140 400（元）。

【举例】乙有限责任公司于设立时收到B公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值（不含可抵扣的增值税进项税额部分）为100 000元，增值税进项税额为17 000元。B公司已开具了增值税专用发票。假设合同约定的价值与公允价值相符，该进项税额允许抵扣。不考虑其他因素，原材料按实际成本进行日常核算。乙有限责任公司的相关分录如下：

【答案】

借：原材料　　　　　　　　 　　　　　　　　　100 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　17 000

　贷：实收资本——B公司　　　　　　　　　　　　117 000

（三）实收资本的增减变动

1.实收资本的增加

一般企业增加资本主要有三个途径：接受投资者追加投资、资本公积转增资本和盈余公积转增资本。

【提示】资本公积转增资本和盈余公积转增资本，企业所有者权益总额不发生变化。

【举例】甲、乙、丙三人共同投资设立A有限责任公司，原注册资本为4 000 000元，甲、乙、丙分别出资500 000元、2 000 000元和1 500 000元。为扩大经营规模，经批准，A公司注册资本扩大为5 000 000元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资125 000元、500 000元和375 000元。A公司如期收到甲、乙、丙追加的现金投资。A有限责任公司应编制如下会计分录：

（1）注册时收到出资者出资

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 4 000 000

　贷：实收资本——甲　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　　 1 500 000

出资者按原出资比例追加投资1 000 000元

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　贷：实收资本——甲　　　　　　　　　　　　　 125 000

　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　　　 375 000

（2）因扩大经营规模需要，经批准，A公司按原出资比例将资本公积1000000元转增资本。

借：资本公积　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　贷：实收资本——甲　　　　　　　　　　　　　 125 000

　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　　　 375 000

（3）因扩大经营规模需要，经批准，A公司按原出资比例将盈余公积1000000元转增资本。

借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　贷：实收资本——甲　　　　　　　　　　　　　 125 000

　　　　　　　——乙　　　　　　　　　　　　　 500 000

　　　　　　　——丙　　　　　　　　　　　　　 375 000

【例题·多选题】下列各项中，会导致企业实收资本增加的有（　　）。（2015年）

A.资本公积转增资本

B.接受投资者追加投资

C.盈余公积转增资本

D.接受非流动资产捐赠

【答案】ABC

【解析】选项A借：资本公积，贷：实收资本，增加实收资本；选项B借：银行存款等，贷：实收资本，增加实收资本；选项C借：盈余公积，贷：实收资本，增加实收资本；选项D借：固定资产等，贷：营业外收入，不增加实收资本。

【例题•判断题】企业以资本公积转增资本会导致实收资本增加，从而导致企业所有者权益总额增加。（　　）

【答案】×

【解析】资本公积转增资本属于所有者权益内部此增彼减，企业所有者权益总额不变。

第一节　实收资本

二、实收资本的账务处理

2.实收资本（或股本）的减少

（1）非股份有限公司按法定程序报经批准减少注册资本的，按减少的注册资本金额减少实收资本。

借：实收资本

　贷：银行存款等

（2）股份有限公司回购股票

股份有限公司以收购本企业股票方式减资的，按注销股票的面值总额减少股本，回购股票支付的价款超过面值总额的部分，依次冲减“资本公积”、“盈余公积”和“利润分配——未分配利润”等科目；相反增加资本公积（股本溢价）。

回购股票时：

借：库存股（每股回购价格×回购股数）

　贷：银行存款等

【提示】在冲减完股本和股本溢价后如果还有差额，应先冲减盈余公积，再冲减未分配利润。

【举例】A公司2018年12月31日的股本为100 000 000股，面值为1元，资本公积（股本溢价）为30 000 000元，盈余公积为40 000 000元。经股东大会批准，A公司以现金回购本公司股票20 000 000股并注销。假定A公司按每股2元的价格回购股票，假定不考虑其他因素。

【答案】

（1）回购本公司股份时：

借：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　40 000 000

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　40 000 000

库存股成本＝20 000 000×2＝40 000 000（元）。

（2）注销本公司股份时：

借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　40 000 000

应冲减的资本公积＝20 000 000×2－20 000 000×1＝20 000 000（元）

【延伸】假定A公司按每股3元的价格回购股票，相关的会计分录为？

（1）回购本公司股份时：

借：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　60 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　60 000 000

（2）注销本公司股份时：

借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　　30 000 000

　　盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　60 000 000

【延伸】如果回购价格为0.9元，则A公司的账务处理为：

（1）回购本公司股份时：

借：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　18 000 000

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　18 000 000

（2）注销本公司股份时：

借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　　　18 000 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　 　2 000 000

【例题•单选题】某股份有限公司依法采用收购本公司股票方式减资。自购股票支付的价款低于股票面值总额。下列各项中，注销股本时，冲减股本后的差额应贷记的会计科目是（　　）。（2017年）

A.利润分配——未分配利润

B.盈余公积

C.资本公积

D.营业外收入

【答案】C

【解析】回购股票支付的价款低于股票面值总额，回购时：

借：库存股

　贷：银行存款

注销时：

借：股本

　贷：库存股

　　　资本公积——股本溢价

【例题·单选题】某股份有限公司股本为1000万元（每股面值1元），资本公积（股本溢价）为150万元，盈余公积为100万元。经股东大会批准以每股3元价格回购本公司股票100万股并予以注销，不考虑其他因素，下列关于该公司注销库存股的会计处理正确的是（　　）。（2015年）

A.借：股本　　　　　　 　　　　　　　　　　1 000 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　 1 500 000

　　　盈余公积　　　　　　　　　　 　　　　　500 000

　　贷：库存股　　　　　　　　　　　　　　 　3 000 000

B.借：股本　　　　　　　　　　　　　 　　　1 000 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　 1 500 000

　　　盈余公积　　　　　　　　　　　　 　　　500 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　 　3 000 000

C.借：库存股　　　　　　　　　　　　　　 　3 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 　　　3 000 000

D.借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　 　3 000 000

【答案】A

【解析】

回购本公司股票时：

借：库存股　　　　　　　　　　　　　　 　　3 000 000

　贷：银行存款　　　　　　　　3 000 000（1 000 000×3）

注销本公司股票时：

借：股本　　　　　　　　　　　　　　 　　　1 000 000

　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　　 1 500 000

　　盈余公积　　　　　　 　　　　　　　　　　500 000

　贷：库存股　　　　　　　　　 　　　　　　　3 000 000

【例题•多选题】下列各项中，会引起企业实收资本金额发生增减变动的有（　　）。（2014年）

A.资本公积转增资本

B.对外债券投资

C.盈余公积转增资本

D.处置长期股权投资

【答案】AC

【解析】资本公积转增资本，实收资本增加，选项A正确；对外债券投资，不影响实收资本，选项B错误；盈余公积转增资本，实收资本增加，选项C正确；处置长期股权投资，不影响实收资本，选项D错误。

【例题•单选题】某股份有限公司按法定程序报经批准后，采用收购本公司股票方式减资，购回股票支付价款低于股票面值总额的，所注销库存股账面余额与冲减股本的差额应计入（　　）。

A.盈余公积

B.营业外收入

C.资本公积

D.未分配利润

【答案】C

【解析】如果购回股票支付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加资本公积——股本溢价处理。

【例题•不定项选择题】甲上市公司2017年发生与其所有者权益有关的业务如下：

（1）2017年1月4日，经股东大会决议，并报有关部门核准，增发普通股40000万股，每股面值1元，每股发行价格5元，支付发行费400万元，扣除发行费用后的余款已全部收到并存入银行。假定不考虑相关税费。

（2）2017年6月20日，经股东大会决议，并报有关部门核准，以资本公积4000万元转增股本。

（3）2017年6月25日，经股东大会决议，并报有关部门核准，以银行存款回购本公司股票100万股，每股回购价格为3元。

（4）2017年6月26日，经股东大会决议，并报有关部门核准，将回购的本公司股票100万股注销。

要求：根据上述资料，不考虑其他因素，分析回答下列小题。（答案中金额单位用万元表示）

（1）2017年1月4日确认的资本公积为（　　）万元。

A.40 000

B.200 000

C.160 000

D.159 600

【答案】D

【解析】

借：银行存款　　　　 　　　　　199 600（40 000×5-400）

　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40 000

　　　资本公积　　　　　　　　　　　　 　　　　159 600

（2）2017年6月20日资本公积转增资本的会计处理是（　　）。

A.借：实收资本　　　　　　　　　　　　　　 　　4 000

　　贷：资本公积　 　　　　　　　　　　　　　　　4 000

B.借：资本公积　　 　　　　　　　　　　　　　　4 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　　　　　　　 　　4 000

C.借：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　 　4 000

　　贷：资本公积　 　　　　　　　　　　　　　　　4 000

D.借：资本公积　 　　　　　　　　　　　　　　　4 000

　　贷：股本　 　　　　　　　　　　　　　　　　　4 000

【答案】D

【解析】甲公司是上市公司，所以资本公积转增资本的时候是通过“股本”科目来核算，而不是“实收资本”科目。

（3）注销的本公司股票对资本公积的影响为（　　）万元。

A.100

B.-100

C.-200

D.200

【答案】C

【解析】

回购本公司股票时：

借：库存股　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　300

　贷：银行存款　　　　　　　　　 　　　　　　　　　300

注销本公司股票时：

借：股本　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　　100

　　资本公积　　　　　　 　　　　　　　　　　　　200

　贷：库存股　　　　　　 　　　　　　　　　　　　　300

（4）股份有限公司注销库存股涉及到的会计科目可能是（　　）。

A.股本

B.资本公积

C.盈余公积

D.利润分配

【答案】ABCD

【解析】以上选项均会涉及。

第二节　资本公积

一、资本公积概述

资本公积是企业收到投资者出资额超出其在注册资本（或股本）中所占份额的部分，以及其他资本公积等。资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和其他资本公积等。

【提示】企业根据国家有关规定实行股权激励的，如果在等待期内取消了授予的权益工具，企业应在进行权益工具加速行权处理时，将剩余等待期内应确认的金额立即计入当期损益，并同时确认资本公积。

【思考】资本公积与实收资本及留存收益的区别？

二、资本溢价（股本溢价）

1.资本溢价

非股份有限公司接受投资者投入资产的金额超过投资者在企业注册资本中所占份额的部分，通过“资本公积—资本溢价”科目核算。

2.股本溢价

在按面值发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部作为股本处理；在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应作为股本溢价处理。

【例题•单选题】下列各项中，关于股份公司溢价发行股票的相关会计处理表述正确的是（　　）。（2017年）

A.发行股票溢价计入盈余公积

B.发行股票相关的印花税计入股票成本

C.发行股票相关的手续费应从溢价中抵扣

D.发行股票取得的款项全部计入股本

【答案】C

【解析】股份公司溢价发行股票的会计处理为：

借：银行存款

　贷：股本

　　　资本公积——股本溢价

发行股票的溢价计入资本公积，选项A错误；发行股票相关的印花税计入税金及附加，选项B错误；发行股票取得的款项计入银行存款等，股票的面值计入股本核算，选项D错误。

【例题•单选题】某股份有限公司首次公开发行普通股500万股。每股面值1元，发行价格6元，相关手续费和佣金共计95万元（不考虑增值税）。不考虑其他因素，该公司发行股票应计入资本公积的金额为（　　）万元。（2017年）

A.2 905

B.2 405

C.2 500

D.3 000

【答案】B

【解析】应计入资本公积的金额=500×6-500-95=2405（万元）。

【例题•单选题】某股份有限公司首次公开发行普通股6 000万股，每股面值1元，每股发行价格3元，发生手续费、佣金等500万元，该项业务应计入资本公积的金额为（　　）万元。（2013年）

A.11 500

B.12 000

C.12 500

D.17 500

【答案】A

【解析】发行股票：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　 　　　　 18 000

　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6 000

　　　资本公积——股本溢价　　　　　　　　 　　 12 000

支付手续费用、佣金等：

借：资本公积——股本溢价　　　　　　　　　　　　 500

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　 　　　　　　500

【例题•判断题】股份有限公司溢价发行股票时，按股票面值计入股本，溢价收入扣除发行手续费，佣金等发行费用后的金额计入资本公积。(　　)（2016年）

【答案】√

三、其他资本公积

其他资本公积是指除净损益外、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，如企业的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，投资企业按应享有份额而增加或减少的资本公积。

常见的情况为权益法下的长期股权投资被投资方发生除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，账务处理如下：

借：长期股权投资

　贷：资本公积——其他资本公积（或做相反分录）

如果以后将该长期股权投资处置了，那么计入资本公积的部分应该转入损益中，即计入投资收益中。分录是：

借：资本公积——其他资本公积

　贷：投资收益（或做相反分录）

【例题•多选题】下列各项中，应计入资本公积的有（　　）。（2017年）

A.注销的库存股账面余额低于所冲减股本的差额

B.投资者超额缴入的资本

C.交易性金融资产发生的公允价值变动

D.采用公允价值计量的投资性房地产发生的公允价值变动

【答案】AB

【解析】选项C、D均计入公允价值变动损益。

四、资本公积转增资本的会计处理

借：资本公积

　贷：实收资本（或股本）

【提示】资本公积转增资本企业所有者权益总额不变。

【例题•单选题】某公司年初资本公积为1 500万元，本年已入账交易性金融资产公允价值增值净额200万元；经股东大会批准，用资本公积转增资本300万元。不考虑其他因素，该公司年末的资本公积为（　　）万元。（2016年）

A.1 700

B.1 500

C.1 200

D.1 400

【答案】C

【解析】交易性金融资产公允价值变动计入公允价值变动损益，资本公积转增资本会减少资本公积，所以该公司年末的资本公积=1 500-300=1 200（万元）。

【例题•多选题】下列各项中，属于资本公积来源的有（　　）。（2012年改编）

A.盈余公积转入

B.股本溢价

C.资本溢价

D.从企业实现的净利润提取

【答案】BC

【解析】盈余公积转增资本，不转入资本公积；从企业实现的净利润中提取的应计入盈余公积，不计入资本公积。

第三节　留存收益

一、留存收益概述

留存收益包括企业盈余公积和未分配利润两个部分。

盈余公积是指企业按照有关规定从净利润中提取的积累资金。

未分配利润是企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存企业的、历年结存的利润。

【例题•单选题】下列各项中，不属于留存收益的是（　　）。（2011年）

A.资本溢价

B.任意盈余公积

C.未分配利润

D.法定盈余公积

【答案】A

【解析】留存收益包括盈余公积和未分配利润，盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积，所以选项BCD都属于留存收益，选项A不属于留存收益。

【例题•多选题】下列各项中,导致企业留存收益发生增减变动的有（　　）。（2017年）

A.盈余公积分配现金股利

B.盈余公积弥补亏损

C.资本公积转增资本

D.盈余公积转增资本

【答案】AD

【解析】选项A，减少盈余公积，减少留存收益；选项B，属于留存收益内部的增减变动；选项C，不影响留存收益；选项D，减少盈余公积，减少留存收益。

【例题·多选题】下列各项中，属于企业留存收益的有（　　）。（2015年）

A.按规定从净利润中提取的法定盈余公积

B.累积未分配的利润

C.按股东大会决议从净利润中提取的任意盈余公积

D.发行股票的溢价收入

【答案】ABC

【解析】选项D计入资本公积——股本溢价。

二、留存收益的账务处理

（一）利润分配

1.利润分配概述　

利润分配是指企业根据国家有关规定和企业章程、投资者的决议等，对企业当年可供分配的利润所进行的分配。

企业本年实现的净利润（或净亏损）加上年初未分配利润（或减年初未弥补亏损）和其他转入后的余额，为可供分配的利润。

可供分配利润=当年实现的净利润（或净亏损）+年初未分配利润（或年初未弥补亏损）+其他转入

【例题•单选题】某公司年初未分配利润为1000万元，当年实现净利润500万元，按10%提取法定盈余公积，5%提取任意盈余公积，宣告发放现金股利100万元，不考虑其他因素，该公司年末未分配利润为（　　）万元。（2017年）

A.1450

B.1475

C.1325

D.1400

【答案】C

【解析】该公司年末未分配利润=1000+500-500×（10%+5%）-100=1325（万元）。

【例题·单选题】2014年年初某企业“利润分配——未分配利润”科目借方余额20万元，2014年度该企业实现净利润为160万元，根据净利润的10%提取盈余公积，2014年年末该企业可供分配利润的金额为（　　）万元。（2015年）

A.126

B.124

C.140

D.160

【答案】C

【解析】2014年年末该企业的可供分配利润的金额＝年初未分配利润＋本年实现的净利润＋其他转入＝-20＋160＝140（万元）。

2.利润分配的顺序

（1）提取法定盈余公积

（2）提取任意盈余公积

（3）向投资者分配利润

【提示】可供分配利润与未分配利润并不一致，注意区分。

3.设置的科目

留存收益的核算设置“盈余公积”和“利润分配”科目。

企业在“利润分配”科目下，设置“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等明细科目。

【提示】利润分配中除“未分配利润”明细科目以外的其他明细科目年末无余额。

年度终了，企业应将全年实现的净利润，自“本年利润”科目转入“利润分配——未分配利润”科目，并将“利润分配”科目下的其他有关明细科目的余额，转入“未分配利润”明细科目。结转后，“未分配利润”明细科目如为贷方余额，表示累积未分配的利润数额；如为借方余额，则表示累积未弥补的亏损数额。

①结转净利润；

②提取法定盈余公积；

③提取任意盈余公积；

④按照股东大会的决议，向投资者分配利润；

⑤将利润分配各明细科目“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利”余额转入“利润分配——未分配利润”科目。

“利润分配——未分配利润”科目如出现借方余额，则表示累积未弥补的亏损数额。

【提示】

（1）对于未弥补亏损可以用以后年度实现的税前利润进行弥补，但弥补期限不得超过5年，超过5年以后可以用税后利润弥补，也可以用盈余公积补亏。

（2）企业用当年实现利润弥补以前年度亏损，不需要单独进行账务处理，“利润分配——未分配利润”科目借贷方自动抵减即可完成。

税前利润弥补亏损案例：

甲公司2016年亏损100万元，2017年实现税前利润500万元。

税前利润弥补应纳企业额所得税：（500-100）×25%=100（万元）

完税后甲公司的未分配利润（不考虑其他相关事项）：500-100-100=300（万元）

如果使用税后利润弥补，则应纳企业额所得税：500×25%=125（万元）

完税后甲公司的未分配利润（不考虑其他相关事项）：500-100-125=275（万元）

盈余公积补亏时，会计分录如下：

借：盈余公积

　贷：利润分配——盈余公积补亏

借：利润分配——盈余公积补亏

　贷：利润分配——未分配利润

【举例】D股份有限公司年初未分配利润为0，本年实现净利润2 000 000元，本年提取法定盈余公积200 000元，宣告发放现金股利800 000元。假定不考虑其他因素，D股份有限公司应编制如下会计分录：

（1）结转实现净利润时：

借：本年利润　　　　　　　　　 　　　2 000 000

　贷：利润分配——未分配利润　  　　　 2 000 000

【提示】如企业当年发生亏损，则应借记“利润分配——未分配利润”科目，贷记“本年利润”科目。

（2）提取法定盈余公积、宣告发放现金股利：

借：利润分配——提取法定盈余公积　     200 000

　　　　　　——应付现金股利　　　     800 000

　贷：盈余公积　　　　　　　　           200 000

　　　应付股利　　　　　　　           　800 000

（3）将“利润分配”所属的明细科目余额转入“未分配利润”明细科目中。

借：利润分配——未分配利润　　　　　 1 000 000

　贷：利润分配——提取法定盈余公积　 　　200 000
　　　　　　　　——应付现金股利　　　 　　800 000

【提示】结转后，如果“未分配利润”明细科目的余额如果在贷方，表示累计未分配的利润；如果余额在借方，则表示累积未弥补的亏损。

 

【例题•判断题】企业年末资产负债表中的未分配利润金额一定等于“本年利润”科目的年末余额。（　　）

【答案】×

【解析】资产负债表年末未分配利润的金额应当等于“利润分配”科目的余额。

【例题•单选题】甲企业年初未分配利润为100万元，本年实现的净利润为200万元，分别按10%提取法定盈余公积和任意盈余公积，则甲企业年末可供分配利润为（　　）万元。

A.300　　　　　　　

B.200　　

C.180　　　　　　　

D.260

【答案】A

【解析】可供分配利润为企业本年实现的净利润加上年初未分配利润（或减年初未弥补亏损）和其他转入后的金额。则甲企业可供分配利润=100+200=300（万元）。

（二）盈余公积

公司制企业的法定盈余公积按照规定比例10%从净利润（减弥补以前年度亏损）中提取。任意盈余公积主要是公司制企业按照股东会或股东大会的决议提取，其他企业也可根据需要提取任意盈余公积。

法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时可以不再提取。在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。如果以前年度有亏损，应先弥补以前年度亏损再提取盈余公积。

企业提取的盈余公积经批准可用于弥补亏损、转增资本（或股本）、发放现金股利或利润等。

【例题•单选题】某公司年初未分配利润为1000万元，盈余公积为500万元；本年实现净利润5000万元，分别提取法定盈余公积500万元、任意盈余公积250万元，宣告发放现金股利500万元。不考虑其他因素，该公司年末留存收益为（　　）万元。（2016年）

A.5250

B.6000

C.6500

D.5750

【答案】B

【解析】留存收益包括盈余公积和未分配利润，年末留存收益=1000+500+5000-500=6000（万元）。

【例题•多选题】下列各项中，关于盈余公积的用途表述正确的有（　　）。（2016年）

A.以盈余公积转增实收资本

B.以盈余公积转增资本公积

C.以盈余公积弥补亏损

D.盈余公积发放现金股利

【答案】ACD

【解析】企业提取的盈余公积经批准可用于弥补亏损、转增资本、发放现金股利或利润等。

【例题•判断题】企业在计算确定提取法定盈余公积的基数时，不应包括年初未分配利润的贷方余额。（　　）（2014年）

【答案】√

【解析】企业在计算确定提取的法定盈余公积时，是按照本年实现的净利润来计算的，不包括年初的未分配利润的贷方余额。

【例题•单选题】下列各项中，会使所有者权益总额发生增减变动的是（　　）。

A.支付已宣告的现金股利

B.股东大会宣告派发现金股利

C.实际发放股票股利

D.盈余公积补亏

【答案】B

【解析】支付已宣告的现金股利，借记应付股利，贷记银行存款等，使得资产减少，负债减少，所有者权益不变；股东大会宣告派发现金股利，借记利润分配，贷记应付股利，使得负债增加的同时所有者权益减少；实际发放股票股利，借记利润分配，贷记股本，盈余公积补亏，借记盈余公积，贷记利润分配，这两个选项均为所有者权益内部结构的变动，不影响所有者权益总额。

【例题•单选题】某企业2018年1月1日所有者权益构成情况如下：实收资本1500万元，资本公积100万元，盈余公积300万元，未分配利润200万元。2018年度实现利润总额为600万元，企业所得税税率为25%。假定不存在纳税调整事项及其他因素，该企业2018年12月31日可供分配利润为（　　）万元。

A.600　　

B.650

C.800　　　

D.1100

【答案】B

【解析】企业可供分配利润=当年实现的净利润（或净亏损）+年初未分配利润（或-年初未弥补亏损）+其他转入（即盈余公积补亏），本题目没有涉及盈余公积补亏事项，因此该企业2018年12月31日可供分配利润=600×（1-25%）+200＝650（万元）。